行政事业单位内部会计控制若干问题的思考
摘要：行政事业单位内部会计控制一直是财会部门工作的薄弱环节，在实际中出现诸多问题，因而行政事业单位内部会计控制的研究引起多方关注。本人就行政事业单位内部会计控制进行了思考并提出了个人的观点。首先，对当前行政事业单位业务内部会计控制存在的问题，针对货币业务及固定资产内部控制进行思考；其次，对行政事业会计业务特点研究内部会计控制的内容；最后，提出行政事业单位内部会计控制的发展趋势实行会计集中核算制度。

　　关键词：行政事业单位 内部会计控制 内部会计控制制度 会计集中核算

　　行政事业单位会计虽然相对于企业会计内容上较简单，但是如果内部会计控制不好，内部会计控制制度不健全，势必影响会计核算的完整性与正确性，甚至出现漏洞给国家造成经济损失。通过分析行政事业单位会计业务的特点，采用会计集中核算制度是当前加强内部会计控制一个较可行的模式。

　　一 、行政事业单位的内部会计控制问题研究

　　（一）行政、事业单位业务特征分析

　　1、 行政单位会计是预算会计中的一个分支，执行行政单位会计制度，主要会计业务特点是核算财政拨款以及行政性收费收入以及满足政府行使服务管理职能的支出和维护社会安定团结的支出。控制资金的合理有效地使用，防止浪费舞弊的发生。

　　 2、事业单位会计作为预算会计中的另一分支，而单独制定会计准则和会计制度，现阶段事业单位会计的特征主要有以下几项：（１）事业单位除财政拨款外还有自己的事业收入，其事业收入和事业支出大都与业务活动相联系。如学校（２）事业单位虽然以实现社会效益为宗旨，但却具有一定的经营性，并要实行经济核算，如医院。事业单位会计还是以核算国家财政拨款为主，其他资金来源为辅，正确如实反映收入控制支出。

　　（二）行政事业单位内部会计控制制度的基本内容

　　核算和控制是会计两大基本职能,当今会计核算职能发挥得比较好,控制职能则处于苍白无力的状态特别是行政事业单位内部会计控制国家没有统一的范本,是我们目前研究的课题,根据行政事业单位会计业务特点其内部会计控制应着眼于行政事业单位基础会计工作规范化控制，着眼于实际操作程序的控制，着眼于保护国家财产安全完整控制。它们是行政事业单位预算会计实现内控目标的最终途径。同时内部控制的好坏对树立政府形象，净化社会经济环境有着促进的作用，有利于推动会计法律体系的贯彻和完善。

　　1、会计机构组织控制。《会计法》规定单位法人对单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责，会计机构、会计人员依本法规定进行核算，实行会计监督。明确规定了会计机构在单位中的重要地位，所以行政事业单位应设置会计专职专岗，保证会计人员独立行使会计监督职责。

　　2、会计核算载体规范化控制。不同经济性质的会计核算执行主体是按照会计制度这个规范性文件记录和反映区分其他经济主体的经济业务，除了各自的经济业务存在的具体不同以外，在会计核算上必须保证会计凭证和会计记录的完整性和正确性。首先应规范会计凭证载体以防止滥用凭证或随意、毁损、伪造、修改凭证的发生。如对各种自制原始凭证，在格式、份数、编号、传递程序、各联的用途、有关领导和经办人签章、明细数同合计数及大小写数字一致等方面作出统一规定；其次将内容合法凭证为依据对会计数据进行重新分类和整理记入账簿即规范会计帐薄载体，使经济活动得到全面地、连续地、系统地、及时地反映和控制。达到帐证的一致或保持一定统驭关系；达到报表编制必须以核实后的账簿记录为依据，并做到数字准确，内容真实完整。

　　　　3、会计人员行为控制。会计人员的行为控制是指会计操作的规范并通过会计人员的岗位职责制度或工作准则实施控制。它具体包括内部牵制和内部稽核的控制。

　　（1）内部牵制。内部牵制是通过会计职责分工和业务程序的适当安排，使各项业务内容能自动被其他作业人员核对查证，从而达到相互制约、相互监督的作用。内部牵制的核心是不相容职务的分离，所谓不相容职务，是指集中于一个人办理时，发生错误或舞弊的可能性就会增加的二项或几项职务。 其目的在于利用不相容职务的分离和每项业务由多部门，多人员处理所形成的相互牵制关系，实现内部的自动控制。例如：出纳职务与编制银行余额调节表的职务分离；钱账分管；账物分管等等。

　　明确规定处理各种经济业务的职责分工和程序方法。在一般情况下，处理每项经济业务的全过程，或者在全过程的某几个重要环节都规定要由两个部门或两个以上部门、两名或两名以上工作人员分工负责，起到相互控制的作用。如汇出一笔采购货款，规定要由采购经办人填写请款单，供应计划员(或供应部门负责人)审查请款数额、内容及收款单位是否符合合同和计划，会计员审核请款单的内容并核对采购预算后编制付款凭证，最后由出纳员凭手续完整的付款凭证办理汇款结算(出纳员开出汇款结算凭证，还要通过会计员审核)，前后须经四人分工负责处理。而采购汇款的报帐业务，则规定要经过采购经办人填写报帐单，货物提运人员提货，仓库保管员验收数量，检查员验收质量，以及会计员审核发票、帐单及验收凭证，编制转帐凭证报销。

　　 （2）内部稽核。从广义上讲，内部稽核包括由单位专设的内部审计机构进行的内部审计和由会计主管及会计人员进行的内部审核。

　　　　内部审计是企业内部一种独立的评核工作，以检查会计、财务及其他业务作为对管理当局提供服务的基础。它是一种管理控制工作，其功能在于衡量与评定其他控制工作的效率。与内部审计不同，内部审核则是由会计主管及会计人员事前或事后，定期或不定期地检查有关会计记录，进行相互核对，确保会计记录正确无误的一种内控制度。如通过会计凭证格式下方明确设有复核人来核对会计凭证填制的正确性，通过会计业务的多重反应或相互稽核关系进行控制来验证总账、明细帐的记帐记录结果。

　　　　（3）明确资产记录与保管的分工。规定管钱、管物、管账人员的相互制约关系，旨在保护资产的安全完整。如出纳员不得兼管稽核、会计档案保管和收入、费用、债权债务帐目的登记工作；银行票据的签发印鉴，必须有两人分别掌管；向银行提取较大数额现金时，必须由两人以上，对领款、点验安全入库的全过程共同负责；仓库材料明细帐要设专人稽核或另设记帐员记帐；管钱、管物、管帐人员因故离开工作岗位或调动工作时，规定要由主管领导指定专人代理或接替，并监督办理必要的交接手续或正式移交清单。另外，现金收付的复核制，物资收发的复秤制、复点制等，也都是防错防弊的内部控制制度。

　　4、实物控制。明确规定建立财产清查盘点制度。如为了保证财产物资的安全和完整，除规定物资保管员对每项物资进行收付后，都要实行永续盘存办法核对库存帐实外，还要规定财产物资的局部清查和全面清查制度，以保证帐卡物相符或及时处理发生的差错。又如现金出纳员除规定每日下班前要结帐清点库存现金，遇有差错要及时报告外，会计主管人员还有经常检查出纳员工作，定期或不定期检查库存现金及管理情况的责任。

　　二、 行政事业典型业务内部会计控制存在问题的思考

　　内部会计控制顾名思义就是对参与经济活动的对象通过会计制度和控制程序来保证完整、准确地记录一切合法的经济业务，及时发现经济业务处理过程和记录出现的错误。行政事业单位会计核算的是财政性资金，它是资金收付的运动过程，相对企业来说比较简单，但是对资金的控制同企业一样重要，然而就当前货币资金固定资产控制仍存在问题。

　　（一） 货币资金内部会计控制思考

　　 案例一：某检察机关受理某经济案件之前为了财产的保全向当事人收取一定的立案费，此项业务处理经过出纳员收取现金或支票，向交款人开出本系统专用收据，然后将款项送达银行进帐，出纳填制凭证会计登记入帐。该机关一名出纳员在岗位上贪污立案款50万元。调查时发现该单位授与出纳员的职责权限是办理货币收付业务、保管票据，登记现金银行帐。存在癖漏环节是票据与现金由同一个人管理，而且专用票据没有编号，给出纳员造成可乘之机，他可以任意的使用票据，收取的现金不入帐，伪造银行对帐单。

　　案例二：信用卡是现金的代用证，具有安全便捷的功能，使用信用卡是货币结算业务现代化手段。但是如果不加强管理同样不能保证货币资金的安全。某公安机关出纳员利用职务之便将划入个人医保帐户用于门诊药费的现金取出占为己有，贪污10万元。调查时发现出纳员利用人们医保卡中现金数额有限而不被重视的心理，编造各种借口，手里攥着一部分卡不发到个人手里，然后盗取现金。造成这种结果的原因是单位财务部门与下属的派出所之间执行内部控制不严格，划拨资金与医保卡保管人不应是一个人。

　　案例三：某财政部门管理着国家的财政资金总会计及专管员不接触货币资金但仍然出现财政资金被盗拨。调查时发现总会计的预算拨款专用章与拨款凭证保管不慎，被财政专管员盗用，开出拨款200万元将财政资金转移，时隔一个月与银行对帐时才发现。

　　以上三个案例出现在执法机关，作案方法类似表现为：作案手段低级，执法犯法、私欲膨胀冲破职业道德防线。反映了内部会计控制制度不健全、不认真落实如同虚设。由此导致出纳人员经济案件屡见不鲜。

　　案例暴露了内部会计控制的一些漏洞如（1）出纳兼银行对账，对账单由出纳从银行取得，提供了伪造对账单的可能。提供了隐匿现金业务的机会。（2）印鉴管理失控, 与银行对账不及时。（3）未建立票据购入，使用，注销的登记制度。原因未讲透备答

　　（二）固定资产业务内部控制现状及问题的思考

　　 固定资产是指使用期限较长，单位价值较高，在使用过程中能够保持原有实物形态的资产。与流动资产相比固定资产能给企业带来盈利，在使用中通过提取折旧从产品中得到补偿。行政事业单位固定资产特点与企业有较大的区别，单价相对企业较低，使用过程不能给使用单位带来经济效益，除了房屋建筑物以外其余都是纯消耗性支出。因此行政事业单位往往忽视固定资产的管理。

　　1、部分单位只重视购置，不重视日常管理，这些单位固定资产内部控制制度不健全，资产领用、保管无健全的台帐或记录，无定期盘点制度。

　　2、一些单位账面只反映固定资产总值，没有记载明细资产的实物数量及其价值，会计无法确认盘存资产数量的多与少、及其价值的增与减，账面资产总值失去了对实物的控制。

　　3、 部分办公用房，收入未全部入账，直接抵顶了帐外的单位招待费、福利费支出，财会部门对本单位的租赁收入的应收数、已收数、欠收数均无完整的台帐记录，会计控制失控。

　　存在以上问题说明：固定资产缺乏规范的购置、保管和使用制度，在管理上无章可循。没有建立健全固定资产明细帐，财务会计资料无法真实放映和有效控制固定资产的增减变化。私下交易、长期滞留帐外或被借用。对固定资产的租赁收入的监督形同虚设，会计核算不及时。原因未讲透备答

　　三、加强行政事业单位内部会计控制的思考

　　　（一）对行政事业单位内部会计控制发展趋势的思考

　　目前我国的行政事业单位会计报告包括资产负债表、收入支出总表和支出明细表，这些报告反映了行政单位的预算执行结果，但是却无法为社会公众和纳税人提供进一步的信息，进而也无法评价政府工作的好坏。现行的预算会计分级核算模式也只是体现了薄记的作用，没有发挥会计应有的监督作用。按照公共财政理论，只有在市场失灵的领域，政府部门的介入才是必要的。这一理论要求对传统的财政职能进行调整和完善，特别是对财政支出结构、执行方式提出了新的要求。在具体工作中，各级财政部门要把效益思想贯穿于财政工作的全过程，以实现财政效益的最大化、结构最优化，合理筹集和运用财政资金。同时建立一个能够调动和激励各单位、各部门积极性的财政运行机制和财务体制。会计集中核算制正是符合公共财政改革方向，有利于加强财政管理，规范会计核算行为，有利于部门预算、国库集中支付制度、政府采购制度的建立，有利于政府对财政资金的有效集中和合理调度，增强政府宏观调控能力，提高财政资金的使用效益。会计内部控制制度的建立和完善也应随着财政改革的深入及控制主体、环境发生的变化体现动态的反映，他必须要与财政体制和预算会计改革同步发展。其控制组织由分散到集中，由粗放到集约管理，会计监督更直接更易于操作，更具透明度和约束力。

　　 （二）对会计集中核算的内部会计控制作用问题的思考

　　会计集中核算制是指省、市、县(区)财政部门成立会计核算中心，在单位资金所有权、使用权和财务自主权不变的前提下，取消单位银行账户、会计和出纳，各单位只设报账员，通过会计委托代理记账，对行政事业单位集中办理会计核算和监督业务，融会计核算、监督、服务于一体的会计委派形式，是会计委派制的一种高级形式。

　　作为一种新的会计人员管理体制和会计核算体制，会计集中核算控制具有其自身的作用:

　　 1、集中核算有利于全面监督。会计集中核算制一个最突出的特点就是集中核算性，委托单位的所有收支必须围绕一个主要的组织机构一会计核算中心进行，将政府对行政事业的会计监督和资金监督有机地结合起来，并且在资金监督的基础上，保证会计监督工作的顺利进行。相关的支出使用单位和收入征缴单位通过信息管理网络使得每笔收支处理都处于核算中心的账务控制之下。通过核算中心对预算单位会计核算权的集中控制，各级政府和财政部门可以了解本级政府究竟筹集和耗用了多少资金，及时发现政府经济运行中可能出现的潜在问题，可以在不同的公共部门之间进行经济资源的宏观调控，改善本地区的经济资源在公共部门和私人部门之间的配置状况。

　　2、业务核算有利于降低行政运行成本。会计集中核算制紧扣财政改革目标，突出效益优先，降低行政成本，将集中和分散有机地结合。一是集中办理资金结算，其现金、转账、汇兑等资金结算、经费的拨入、付出、往来代收代付等由单位指定人员到核算中心办理，单位预算收入直接拨入单位内部账户，预算外收入直接进入财政专户，再按规定划转到单位在核算中心的基本账户，单位经费支出和其他支出从基本账户核付，一般不得透支。二是集中进行会计核算，核算中心审核各单位原始凭证，填制记账凭证，登记会计账簿，编制财务会计报告，为开户单位按月提供财务会计报告，随时提供有关会计信息资料。三是集中管理会计档案，单位会计档案全部集中核算中心统一保管，分单位分年度装订成册，按会计档案管理办法对会计凭证、账簿、报表等编目、立卷、归档。对预算单位会计核算的集中，能提高财政资金使用效益;对财务管理与会计核算的分离，能加强相互监督，提高单位理财水平。减少控制会计机构和会计人员数量，降低审计费用提高经济效益。

　　3、机构相对独立性有利于内部会计控制制度的建设和执行。会计核算中心是经省、市、县(区)级人民政府批准成立的，隶属同级财政部门领导，代表同级人民政府和财政部门统一集中办理行政事业单位的会计核算和资金结算业务的专门机构，会计核算中心与行政事业单位之间是委托与代理、服务与监督的关系，具有相对的独立性。 核算中心的地位和职能能够使会计内控制度得到较充分的发挥。如一是建立支出审批制度，单位报账的所有单据都必须有单位印章、主管领导人签字并必须与预留印鉴一致;二是建立凭证审核制度，单位所有原始凭证都必须经过核算中心审核凭证三性(完整性、真实性、合法性)，才能报账和进行财务处理，所有原始凭证要达到"四有"即有合法票据，有付款印鉴(单位印章、领导签字)，有具体用途，有经办人或实物验收手续;三是建立现金管理制度。根据各单位现金流量核定一定额度的备用金，减少报账人员工作量。现金实行限额范围的管理，严禁坐收坐支和超范围使用现金;四是建立内部岗位责任制度，分主任、会计、出纳制定岗位职责，实行内部牵制，出纳负责现金收付和与单位、银行对账;会计负责编制记账凭证，根据主任复核盖章后的凭证记账、编表;主任负责全面工作，复核所有记账凭证和会计核算质量的监督检查。由于核算中心与单位不存在利益冲突，不会因碍于情面，违背原则，破坏制度。

　　（三）对区级会计核算中心业务流程设计问题的思考

　　1、机构设置。机构设置必须坚持集约化、科学化管理原则，建立单一帐户、集中管理、集中核算，合理安排支出、有效调剂资金、提高资金使用效益，精简人员，规范管理简化程序，提高会计信息质量。内设现金收付核算组、转帐支出核算组、内部银行结算组（出纳），一个审核组，一个档案组，每组2人。另设总会计兼稽核2人，电算化系统维护员1人。

　　2、管理权限划分。保留各单位内部理财机制和财务管理职能，资金所有权与使用权不变，负责编制本单位年度收入计划和支出计划，严格执行内部资金审批制度，负责本中心要求的报表编制。

　　3、资产的管理。中心负责固定资产的统一建账、购入调入改扩建等核算。通过总帐及明细帐，对固定资产进行数量、金额管理控制，并定期与单位核对，做到账账、账实相符。各单位是固定资产使用管理部门，负责对本单位固定资产验收、登记、保管并设置固定资产卡片，详细记载固定资产。处置报废时到财政局办理有关手续。

　　4、业务分工操作流程

　　 （1）前台会计分为若干个核算小组，每个核算小组2人，实行互审制，负责若干个单位，办理接单、审核、数据录入、填制支付通知单、签发支票等业务，同时处理单位收款业务。银行代理出纳，根据支付通知单办理资金转帐、汇总、支取现金、工资支付、单据传递。

　　（2）总会计兼稽核2人，实行互审制，负责各单位非收付业务的帐务处理、发放工资；同时进行会计资料复合、记帐、对帐、结帐、编制会计报表、财务分析。

　　（3）审核组负责对记帐凭证及原始单据进行复审分类传递到档案组，各单位签字盖章，并负责回收教档案组。

　　（4）档案组按单位对会计凭证、账薄、报表归档。

　　参考文献：

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